تقلب، مبحثی نوظهور نیست؛ زیرا این پدیده شوم از سال ۱۹۶۰ به انحای متفاوت در محافل تجاری مطرح بوده است.
جالب است بدانیم که به خاطر جنبه های پنهانی و زیرکانه؛ تقلب، سیستم هایی که مدیریتی کارآمد بر آنها حکمفرما است هم رخ می دهد. به همین جهت، شایسته است سازمان ها به جای تلقین امیدهای واهی مبنی بر اینکه در سازمان های آنها تقلب روی نمی دهد، با این مسأه به شکل جدی روبه رو شوند و در این راستا باید با برنامه های مبارزه با تقلب با پشتکار و تلاش زیاد تا مرحله کشف کامل آن پیش روند.
شکی نیست که مهم ترین دلیل برای ارتکاب تقلب و فساد، وجود حرص و طمع است. حرص و طمع، رقابت غیراخلاقی را به خصوص در بین افرادی که گوش به زنگ کسب سودهای بادآورده هستند، به وجود می آورد. سازمان های پیشرو در امر بازرسی و حسابرسی تقلب در دنیا، عوامل زیر را در ایجاد محیط مساعد برای وقوع کلاهبرداری و فساد مالی مؤثر می دانند:
- غیر مرتبط بودن یا نبود قوانین و مقررات تجاری مالیاتی و محاسباتی و اختلال در آنها
- ضعف مدیریت و نبود سیستم ها و فرآیندهای نظارتی کارآمد
- تورم فزاینده، حقوق و دستمزد های کم، تغییر عادات مردم و مصرف گرایی جامعه
- منابع انسانی بی کفایت و فاقد صلاحیت حرفه ای، خویشاوند گرایی و تبعیض
- ابقای مدیران و کارمندان در یک پست برای مدت طولانی
- حسابرسی غیرموثر و بی موقع و عدم برخورد درست و مناسب با مفاسد گزارش شده
- نبود مشوق ها برای اجرای قانون
فساد مالی، باعث تحلیل رفتن سیستم و افت عملکرد در سازمان ها می شود. همچنین بر دلگرمی، صداقت و درستی مدیران و کارکنانی که نظارت و کنترل در اجرای قانون را برعهده دارند، تاثیر منفی می گذارد. وجود یک سیستم تنظیم کننده و نظارتی قوی و یک چارچوب قانونی مناسب، به خوبی می تواند باعث افزایش دلگرمی عمومی و کاهش ریسک فساد مالی در جامعه شود.
عوامل بسترساز تقلب در مدیریت و بدنه سازمان
تقلبات و اعمال غیر قانونی را می توان به دو گروه دسته بندی کرد: مواردی که مدیران شرکت در آن مشارکت دارند و مواردی که در زیرمجموعه و بدنه هر سازمان ممکن است روی دهد. بدیهی است گروه اول از اهمیت بیشتری برخوردار است؛ از این رو حسابرس و بازرس قانونی باید تلاش بیشتری برای کشف آن به کار برد. بی شک موارد تقلب و اعمال غیر قانونی، مشخصاً با نیت پنهان ماندن انجام می شود، بنابراین انتظار نمی رود در جریان رسیدگی های معمولی کشف شود. به این جهت، ابتدا باید واحدهایی را که ذاتاً ممکن است به دنبال این گونه شرایط باشند، شناسایی کرد. در شرایط زیر امکان برخورد با موارد تقلب و اعمال غیر قانونی بیشتر است:
- وجود مدیریت نادرست یا ناکاردان: درباره اشکالات موجود در مدیریت ها می توان به مواردی چون تسلط یک مدیر یا گروهی کوچک از مدیران بر واحد مورد رسیدگی، وجود ساختار پیچیده و غیر ضروری سازمان، کوتاهی در رفع نقاط ضعف کنترل های داخلی، تغییرات زیاد در ترکیب اصلی مدیریت مالی و کمبود چشمگیر کارکنان امور مالی و تعویض مکرر مشاوران حقوقی یا حسابرسان اشاره کرد.
- شرایط غیرعادی درون یا برون سازمانی: این شرایط شامل کمبود سرمایه در گردش به دلیل کاهش سودآوری یا سرعت بیش از حد توسعه، کاهش شدید کیفیت سودآوری، نیاز واحد به روند فزآینده سودآوری برای پشتیبانی از قیمت سهام خود، سرمایه گذاری در صنایع یا محصولاتی که مشخصاً با تغییر فراوان روبه رو هستند. اتکای بیش از حد واحد مورد رسیدگی بر یک یا تعداد اندکی محصول یا مشتری، فشارهای مالی وارد بر مدیران ارشد و فشار بر بخش مالی و حسابداری برای تهیه و ارائه صورت های مالی در فرصتی بسیار کوتاه است.
- وجود معاملات غیرعادی: به ویژه در اواخر دوره مالی که اثر عمده ای بر سود دارد، وجود معاملات پیچیده یا نحوه عمل های پیچیده حسابداری، وجود معاملات با اشخاص وابسته و پرداخت های درخور توجه و بی تناسب بابت خدمات دریافتی، نمونه هایی از معاملات غیر عادی است.
- دشواری در کسب شواهد توسط حسابرس: وجود مدارک ناکافی (برای مثال پرونده های ناقص، ثبت های تعدیلی فراوان، معاملات ثبت شده خارج از روال عادی و وجود مغایرات بین دفاتر کل و معین)، مستند سازی ناکافی معاملات (مانند نبود مجوز صحیح، در دسترس نبودن مدارک و ایجاد تغییرات یا جعل در تهیه اسناد، به ویژه در مورد معاملات عمده یا غیر عادی)، وجود اختلاف فراوان بین مدارک حسابداری و تأییدهای دریافتی از اشخاص ثالث، شواهد حسابرسی متناقض و تغییرات غیر قابل توجه در نسبت های عملیاتی و پاسخ های طفره آمیز یا غیرمنطقی مدیریت به پرس وجوهای جاری، در زمره دشواری های کار حسابرسان در کسب شواهد قرار می گیرد.
افزون بر این، در محیط های رایانه ای به مواردی چون ناتوانی در استخراج اطلاعات از پرونده های رایانه ای به دلیل نبود یا به هنگام نبودن مستندات مربوط، وجود تغییرات زیاد در برنامه ها بدون مستندسازی، تصویب و آزمون و عدم توازن کلی عملیات رایانه ای و پایگاه های اطلاعاتی با حساب ها، اشاره شده است.
حسابرسان و مشکلات کشف و گزارشگری تقلب
نگاهی گذرا به شکل گیری پرونده های قضایی مرتبط با فساد مالی نشان می دهد که افشای تقلب ها، همواره پس از گذشت مدت قابل ملاحظه ای از تاریخ ارتکاب تقلب و اغلب از طریق گزارش های سازمان های اطلاعاتی و نظارتی، کارکنان و مدیران مطلع و رسانه ها صورت می گیرد و تنها درصد معدودی توسط حسابرسان مستقل و کارشناسان رسمی افشا شده است.
در سال های اخیر، جامعه همواره انتظار داشته است، حسابرسان تقلب ها را کشف کنند و حرفه حسابرسی نیز وظیفه بیشتری را در گزارشگری پذیرفته است. یعنی علاوه بر وظیفه گزارش تقلب کشف شده در حین حسابرسی به مدیریت و سهامداران، وظیفه گزارشگری تقلب به مقامات مسئول (زمانی که این امر، نفع عمومی داشته باشد) را پذیرفته است. با وجود تغییر در وظایف حسابرسان، تقلب در شرکت ها ادامه یافته است و به عنوان یک معضل اقتصادی و اجتماعی فزاینده و مهم ظاهر می شود. روشن است که وظیفه حسابرسان و عملکرد آنان هنوز بسیار پایین تر از سطح انتظارات جامعه است.
حسابرسان در مورد کشف و گزارشگری تقلب با مشکلات اساسی روبه رو هستند. تقلب (به ویژه از طرف مدیران) ممکن است به دقت پنهان شود. فرآیند حسابرسی به اعتماد و همکاری متقابل بین حسابرس و مدیران نیاز دارد که ممکن است در صورت گزارش کردن در مورد تردید یا تقلبات کشف شده به وسیله حسابرسان، تنزل یابد. علاوه براین، در جامعه توافقی همگانی در مورد حداقل میزان یا نوع تقلبی که معقول است حسابرس کشف کند، وجود ندارد.
با این حال، حرفه حسابرسی تمایل دارد تا حد امکان و برای جلب رضایت و اعتبار جامعه از انتقادات جامعه و سیاست مداران پرهیز کند.
تقریباً در همه دنیا، موضوع مسئولیت حسابرسان در مورد کشف و گزارشگری تقلب، حیطه ای اولویت دار محسوب می شود و مسئولیت حسابرسان در مورد کشف و گزارشگری تقلب، بحثی جدی است. ضروری است روشن بینی بیشتری در مورد انتظاری که از حسابرسان می رود و تعهدات بیشتر این حرفه در پاسخ گویی به تعیین انتظارات واقع بینانه جامعه به کار رود.
مواردی برای افزایش این مسئولیت مشخص شده است. اگر این گام ها برداشته شود، فاصله بین انتظارات جامعه از حسابرسان و میزانی که از حسابرسان استفاده می شود، کاهش خواهد یافت.
حسابرسی مالی، حسابرسی ویژه
درباره مقایسه حسابرسی مالی با حسابرسی ویژه برای کشف تقلب، می توان به موارد زیر اشاره کرد:
۱- حسابرسی ویژه برای کشف تقلب مشابه حسابرسی مالی نیست، اما تفاوت بیشتر در طرز تفکر است، نه روش شناسی.
۲- حسابرسان درگیر در حسابرسی ویژه برای کشف تقلب، مشابه حسابرسان درگیر در حسابرسی مالی نیستند. محور کار حسابرسان درگیر در کشف تقلب تأکید بر استثناها، موارد غیر معمول، تخلفات حسابداری و الگوهای رفتاری است، نه اشتباهات و موارد حذف شده.
۳- مبنای آموزش در حسابرسی ویژه برای کشف تقلب، تجربه است، نه کتاب ها و متون حسابرسی. آموزش در این زمینه، مثل آن است که حسابرس مانند یک سارق فکر کند که ضعیف ترین حلقه در سیستم کنترل داخلی کدام است؟
۴- از دیدگاه حسابرسی مالی، تقلب، ارائه نادرست و عمدی رویدادهای مالی با اهمیت است. از دیدگاه حسابرسی تقلب، تقلب، ارائه نادرست و عمدی رویدادهای مالی است.
۵- تقلب با انگیزه های اقتصادی، خودخواهی، فکری (ایدئولوژیک)، ذهنی و روانی انجام می شود. از این موارد، انگیزه های اقتصادی از همه رایج تر است.
۶- تقلب، دربرگیرنده نظریه های ساختاریافته انگیزش، فرصت و نفع مادی است.
۷- تقلب در محیط حسابداری رایانه ای می تواند در هر یک از مراحل پردازش- ورودی یا درونداد، میانداد و خروجی یا برونداد- انجام شود. تقلب های مرحله ورودی (ورود اطلاعات نادرست یا متقلبانه) از بقیه رایج تر است.
۸- رایج ترین زمینه های تقلب در کارکنان سطح پایین، موارد پرداخت (بدهی ها، حقوق و ادعاهای مربوط به هزینه ها و مزایا) است.
۹- رایج ترین زمینه های تقلب در سطوح بالای مدیران، هموارسازی سود (به تعویق انداختن هزینه ها، ثبت زود هنگام فروش و ارزیابی بیش از موجودی های واقعی) است.
۱۰- تقلب های نوع حسابداری اغلب از نبود کنترل ها، نه ضعف آن، سرچشمه می گیرد.
۱۱- رویدادهای متقلبانه به صورت تصاعدی رشد نمی یابند، اما زیان ناشی از آنها چنین است.
۱۲- تقلب های حسابداری اغلب برحسب اتفاق کشف می شود، نه بر پایه اهداف یا طراحی حسابرسی. بیش از ۹۰ درصد تقلب های مالی برحسب اتفاق کشف می شوند.
۱۳- پیشگیری تقلب منوط به اعمال کنترل های مناسب و محیط کاری است که در آن برای درستکاری کارکنان و روابط عادلانه میان آنها ارزش قائل می شود.
حسابرسان مستقل
نقش حسابرسان مستقل در کشف و گزارش تقلب در شرکت ها، موضوعی بحث بر انگیز است. اظهارنظرهای حرفه ای حسابرسان، متفاوت است و به همین سبب برای کاهش فاصله انتظارات از عملکرد حسابرسی، بیشترین میزان همکاری ضرورت پیدا می کند. بررسی های متعدد نشان داده است، در حالی که سیاستمداران، دادگاه ها، نشریات مالی و بسیاری دیگر، از حسابرسان انتظار کشف و گزارش کردن تقلبات را دارند، حرفه حسابرسی به طور عمومی ، مسئولیت های خود را در این زمینه کاهش داده و بر این نکته تأکید می کند که کشف تقلبات از مسئولیت های مدیران است و حسابرسی برای این نقش برنامه ریزی نشده و غیرقابل اتکا است.
